L’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 14/E del 17 maggio 2022 ha fornito chiarimenti sulle novità in materia di crediti d’imposta introdotte dalla Legge di Bilancio 2022.

L’Agenzia delle Entrate ha illustrato la disciplina delle diverse agevolazioni, alla luce delle modifiche apportate dalla Legge n. 234/2021, dal credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi al credito d’imposta in ricerca e sviluppo, passando per il tax credit librerie e il bonus acqua potabile.

Entrando nel dettaglio, l’Agenzia delle Entrate fornisce alcuni chiarimenti sul:

– “Tax credit beni strumentali”, prorogato e rimodulato dalla legge di Bilancio 2022, per investimenti in beni strumentali nuovi materiali e immateriali funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese, secondo il modello “Industria 4.0”;

– “Tax credit in ricerca e sviluppo, in transizione ecologica, in innovazione tecnologica 4.0 e in altre attività innovative”, anch’esso prorogato e rimodulato dalla legge di Bilancio 2022;

– “Tax credit librerie”, le cui risorse sono state incrementate di 10 milioni di euro per ciascuno degli anni 2022 e 2023;

– “Tax credit acqua potabile”, previsto per l’acquisto e l’installazione di sistemi utili a migliorare la qualità dell’acqua potabile per il consumo umano, che può essere fruito per le spese sostenute fino al 31 dicembre 2023.

3 Pubblicato nella G.U. n.114 del 17 maggio 2022, il D.L. 17 maggio 2022, n. 50, recante misure urgenti in materia di politiche energetiche nazionali, produttività delle imprese e attrazione degli investimenti, nonché in materia di politiche sociali e di crisi ucraina. L’art. 14 apporta modifiche alla disciplina in materia di incentivi per l’efficienza energetica, sisma bonus, fotovoltaico e colonnine di ricarica di veicoli elettrici.

Nello specifico,:
– per gli interventi effettuati su unità immobiliari dalle persone fisiche la detrazione del 110 per cento spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2022, a condizione che alla data del 30 settembre 2022 (precedentemente 30 giugno 2022) siano stati effettuati lavori per almeno il 30 per cento dell’intervento complessivo, nel cui computo possono essere compresi anche i lavori non agevolati;
– alle banche, ovvero alle società appartenenti ad un gruppo bancario, è sempre consentita la cessione a favore dei clienti professionali privati che abbiano stipulato un contratto di conto corrente con la banca stessa, ovvero con la banca capogruppo, senza facoltà di ulteriore cessione. Precedentemente era previsto che alle banche in relazione ai crediti per i quali è esaurito il numero delle possibili cessioni sopra indicate, è consentita un’ulteriore cessione esclusivamente a favore dei soggetti con i quali abbiano stipulato un contratto di conto corrente, senza facoltà di ulteriore cessione.
Le disposizioni del Decreto Aiuti entrano in vigore il 18 maggio 2022.

Anche se la contrattazione collettiva aziendale subordina l’erogazione del premio di risultato al raggiungimento di un obiettivo di gruppo, affinché il premio possa essere agevolato è necessario che l’incremento di produttività, redditività ecc. sia raggiunto dalla singola azienda, non essendo sufficiente il raggiungimento del risultato registrato dal Gruppo stesso. (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 17 maggio 2022, n. 265)

Dal periodo di imposta 2016 vige una modalità di tassazione agevolata, consistente nell’applicazione di un’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle relative addizionali nella misura del 10 per cento ai « premi di risultato di ammontare variabile, la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, misurabili e verificabili sulla base di determinati criteri. (articolo 1, comma 182 e seguenti, della legge n. 208 del 2015)
I contratti collettivi devono prevedere criteri di misurazione e verifica degli incrementi rispetto ad un periodo congruo definito dall’accordo, dove per periodo congruo deve intendersi il periodo di maturazione del premio di risultato, ovvero l’arco temporale individuato dal contratto al termine del quale deve essere verificato l’incremento di produttività, redditività, qualità, efficienza e innovazione, costituente il presupposto per l’applicazione del regime agevolato.
La durata di tale periodo è rimessa alla contrattazione di secondo livello e può essere, indifferentemente, annuale o infrannuale o ultrannuale dal momento che ciò che rileva è che il risultato conseguito dall’azienda in tale periodo sia misurabile e risulti migliore rispetto al risultato antecedente l’inizio del periodo considerato. Il risultato precedente può essere costituito dal livello di produzione del semestre o dell’anno o anche del triennio precedente il semestre considerato, purché si tratti di un dato precedente a quest’ultimo e non un dato remoto, non idoneo a rilevare un incremento attuale di produzione.
Non è, pertanto, sufficiente che al termine del periodo di maturazione del premio, l’obiettivo prefissato dalla contrattazione di secondo livello sia raggiunto, dal momento che è, altresì, necessario che il risultato conseguito dall’azienda risulti incrementale rispetto al risultato antecedente l’inizio del periodo di maturazione del premio.
Il regime fiscale di favore può applicarsi sempreché il raggiungimento degli obiettivi incrementali alla base della maturazione del premio, previamente definiti nel contratto e misurati al termine del periodo congruo stabilito su base contrattuale, e non solo la relativa erogazione, avvenga successivamente alla stipula del contratto.
Pertanto, i criteri di misurazione devono essere determinati con ragionevole anticipo rispetto ad una eventuale produttività futura non ancora realizzatasi.
Tale circostanza è da intendersi in senso assoluto, non necessariamente ancorata ad uno specifico riferimento temporale, in ragione del quale si presumerebbero incerti gli obiettivi individuati nei contratti aziendali/territoriali sottoscritti entro una certa data del periodo congruo.
L’intervento legislativo del 2016, inoltre, in materia di premi di risultato è finalizzato ad agevolare le sole aziende, e i rispettivi dipendenti, che realizzino un effettivo incremento di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione.
In generale, il riconoscimento del beneficio fiscale richiede che la verifica e la misurazione dell’incremento, quale presupposto per l’applicazione dell’imposta sostitutiva del 10 per cento, siano effettuate a livello aziendale, in base ai risultati raggiunti al termine del periodo congruo di misurazione, dalla singola azienda che eroga il premio di risultato, salvo la particolare ipotesi di contrattazione collettiva unitaria a livello di gruppo.
Pertanto, anche se la contrattazione collettiva aziendale subordina l’erogazione del premio di risultato al raggiungimento di un obiettivo di gruppo, affinché il premio possa essere agevolato è necessario che l’incremento di produttività, redditività ecc. sia raggiunto dalla singola azienda, non essendo sufficiente il raggiungimento del risultato registrato dal Gruppo stesso.
Nella fattispecie esaminata dall’Amministrazione finanziaria, è rappresentato che la politica premiale prevista dalla società Istante è strettamente correlata alla policy globale del Gruppo, la cui capogruppo è una società di diritto britannico.
Al riguardo, si ritiene che, in relazione ai premi di produttività in oggetto, si rileva che, in base alla documentazione integrativa prodotta dall’ Istante in data 22 ottobre 2021, sembra evincersi che i criteri e modalità di attribuzione dei premi di produttività a livello di Gruppo siano definiti mediante un regolamento aziendale, strumento quindi del tutto diverso dagli accordi collettivi aziendali o territoriali richiamati dal quadro normativo in esame.
Il regolamento aziendale, infatti, è per definizione uno strumento unilaterale del datore di lavoro, che individua una serie di previsioni applicabili ad alcuni aspetti della regolazione del rapporto di lavoro. È quindi ispirato ad una logica diversa da quella del dialogo sociale e della contrattazione collettiva, con cui invece le parti regolano in maniera condivisa i diversi aspetti che incidono sul rapporto di lavoro all’interno dell’azienda.
Alla data del 22 ottobre 2021, il predetto regolamento aziendale non risulta essere stato ancora recepito in un accordo collettivo aziendale. In proposito, non vengono esposte ragioni che ne avrebbero impedito o ritardato la sottoscrizione su questo specifico tema.
Ciò posto, si ritiene che, in relazione ai premi di produttività in oggetto, la Società non possa applicare il regime fiscale agevolativo previsto dall’articolo 1, comma 182 e seguenti, della legge n. 208 del 2015, mancando le condizioni per l’applicazione della disciplina in esame.

La cessione della lettiera per gatti, realizzata con un pallet ottenuto da carta riciclata, sconta l’aliquota ordinaria, non trovando quindi applicazione l’agevolazione prevista al n. 18), tabella A, parte seconda, del Decreto Iva (Agenzia Entrate – risposta 13 maggio 2022 n. 263).

In base al parere tecnico reso dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli, la lettiera in oggetto è costituita “da cilindretti (pellet) di colore grigio, compatti che si sgretolano a fronte di leggere sollecitazioni meccaniche”.
Si tratta di pellet ottenuto da carta riciclata (giornali, depliants, riviste) che attraverso una lavorazione con acqua viene pellettizzata.
Pertanto, l’Agenzia delle Dogane ritiene che il prodotto di cui trattasi possa essere classificato, nel rispetto delle Regole Generali per l’interpretazione della Nomenclatura Combinata, nell’ambito del Capitolo 48 della Tariffa Doganale: “Carta e cartone; lavori di pasta di cellulosa, di carta o di cartone” ed in particolare alla sottovoce 48239085: “Altra carta, altro cartone, altra ovatta di cellulosa e altri strati di fibre di cellulosa, tagliati a misura; altri lavori di pasta di carta, di carta, di cartone, di ovatta di cellulosa o di strati di fibre di cellulosa” – “altri”; — “altri”.”.
Per quanto concerne l’aliquota IVA applicabile al prodotto in esame, la voce doganale individuata non risulta richiamata in nessuna voce della Tabella A, allegata al Decreto IVA, che individua tassativamente i beni le cui cessioni possono beneficiare delle aliquote IVA ridotte.
Inoltre, il bene descritto non risulta riconducibile al n. 18), della Parte II, della Tabella A, allegata al Decreto IVA che prevede l’applicazione dell’aliquota ridotta del 4% non per il bene “carta” in generale, bensì solo ed esclusivamente per le cessioni di giornali e notiziari quotidiani, dispacci delle agenzie di stampa, libri, periodici, ad esclusione dei giornali e periodici pornografici e dei cataloghi diversi da quelli di informazione libraria, edizioni musicali a stampa e carte geografiche, compresi i globi stampati; carta occorrente per la stampa degli stessi e degli atti e pubblicazioni della Camera dei deputati e del Senato della Repubblica; materiale tipografico e simile attinente le campagne elettorali se commissionato dai candidati o dalle liste degli stessi o dai partiti o dai movimenti di opinione politica.

A fronte di tali considerazioni, quindi, la cessione della lettiera per gatti, realizzata con un pallet ottenuto da carta riciclata, sconta l’aliquota ordinaria.

Diventano operative le misure del Ministro dello sviluppo economico che mirano a sostenere le imprese della filiera della ceramica artistica e tradizionale e del vetro artistico di Murano con risorse complessive pari a 10 milioni di euro (Ministero dello sviluppo economico – Decreti 29 marzo 2022, 31 marzo 2022 e 13 maggio 2022, Comunicato 16 maggio 2022).

In particolare:
– a partire dal 1 giugno e fino al 30 giugno 2022, le imprese della filiera della ceramica artistica e tradizionale, nonché della ceramica di qualità (codice Ateco 23.41) potranno richiedere un contributo a fondo perduto, per importo non superiore all’80% delle spese totali ammissibili e comunque non oltre a 50 mila euro per singola impresa, al fine di realizzare progetti destinati a sviluppare piattaforme informatiche, tecnologie, ma anche favorire l’acquisto di nuovi macchinari. La misura è finanziata con 5 milioni di euro;
– entro il 15 settembre 2022 le imprese del settore della ceramica artistica e tradizionale e del vetro artistico di Murano potranno fare domanda per richiedere contributi a fondo perduto dedicati al pagamento di una parte rilevante delle bollette di gas e dell’energia elettrica di quest’anno. Per la misura è stato istituito un fondo presso il Mise con una dotazione finanziaria di 5 milioni di euro.

Forniti i primi chiarimenti sui crediti d’imposta per l’acquisto di energia elettrica relativi al primo e al secondo trimestre 2022, per imprese “energivore” e “non energivore”, previsti dal decreto-legge 27 gennaio 2022, n. 4, dal decreto-legge 1° marzo 2022, n. 17 e dal decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21 (Agenzia delle entrate – Circolare 13 maggio 2022, n.13/E).

Al fine di contenere gli effetti degli incrementi dei prezzi dell’energia elettrica e del gas naturale, anche per contrastare gli effetti economici della grave crisi internazionale in atto in Ucraina, sono stati emanati:
– il decreto-legge 27 gennaio 2022, n. 4 (c.d. “decreto Sostegni-ter”), recante «Misure urgenti in materia di sostegno alle imprese e agli operatori economici, di lavoro, salute e servizi territoriali, connesse all’emergenza da COVID-19, nonché per il contenimento degli effetti degli aumenti dei prezzi nel settore elettrico», convertito, con modificazioni, dalla legge 28 marzo 2022, n. 25;
– il decreto-legge 1° marzo 2022, n. 17 (c.d. “decreto Energia”), recante «Misure urgenti per il contenimento dei costi dell’energia elettrica e del gas naturale, per lo sviluppo delle energie rinnovabili e per il rilancio delle politiche industriali», convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 2022, n. 34;
– il decreto-legge 21 marzo 2022, n. 21 (c.d. “decreto Ucraina”), recante «Misure urgenti per contrastare gli effetti economici e umanitari della crisi ucraina» (in corso di conversione).
Con la presente circolare n. 13/E del 13 maggio 2022 si forniscono chiarimenti in merito all’ambito applicativo delle agevolazioni fiscali previste, a sostegno delle imprese, in relazione alle spese sostenute per l’energia elettrica consumata. In particolare, tra le diverse precisazioni fornite dal Fisco, si evidenzia quanto segue:
– in attuazione dell’art. 15 del decreto-legge n. 4 del 2022, rubricato «Contributo straordinario, sotto forma di credito d’imposta, a favore delle imprese energivore» (primo trimestre 2022), per fruire del credito d’imposta in commento, oltre a possedere i requisiti di cui al citato articolo 3 del decreto del ministro dello sviluppo economico del 21 dicembre 2017, sia necessario che le imprese energivore risultino regolarmente inserite nell’elenco tenuto dalla Csea, di cui al comma 1 dell’articolo 6, dell’anno 2022, ossia quello che include il periodo oggetto di agevolazione. Inoltre, per poter beneficiare del credito d’imposta è necessario che la media dei costi per kWh della componente energia elettrica, relativi all’ultimo trimestre 2021 (al netto delle imposte e degli eventuali sussidi) sia superiore del 30% rispetto alla media di quelli relativi all’ultimo trimestre del 2019;
– ai sensi dell’art. 4 del decreto-legge n. 17 del 2022, rubricato «Contributo straordinario, sotto forma di credito d’imposta, a favore delle imprese energivore» (secondo trimestre 2022), il credito d’imposta relativo alla produzione e all’autoconsumo dell’energia elettrica è determinato con riguardo al prezzo convenzionale della stessa, pari alla media, relativa al secondo trimestre 2022, del prezzo unico nazionale dell’energia elettrica;
– in attuazione degli artt. 3 e 9 del decreto-legge n. 21 del 2022, rispettivamente rubricati «Contributo, sotto forma di credito d’imposta, a favore delle imprese per l’acquisto di energia elettrica» (secondo trimestre 2022) e «Cedibilità dei crediti di imposta riconosciuto alle imprese energivore e alle imprese a forte consumo di gas naturale», in relazione alla cessione dei crediti d’imposta riconosciuti, rispettivamente, in favore delle imprese “non energivore” ed “energivore”, detti crediti – utilizzabili entro il 31 dicembre 2022 – sono cedibili, solo per intero, dalle imprese beneficiarie ad altri soggetti, senza facoltà di successiva cessione (fatta salva la possibilità di effettuare due ulteriori cessioni, successive alla prima, solo a favore di banche e intermediari finanziari, società appartenenti a un gruppo bancario e imprese di assicurazione). Inoltre, in caso di cessione del credito d’imposta, le imprese beneficiarie devono richiedere il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione attestante la sussistenza dei presupposti che danno diritto ai crediti d’imposta oggetto di cessione.

Nel decreto 29 aprile 2022 del Ministero dell’Economia e delle Finanze, pubblicato nella G.U. n. 111 del 13 maggio 2022, di approvazione delle modifiche agli Indici sintetici di affidabilità fiscale applicabili al periodo d’imposta 2021, sono individuati i contribuenti ai quali non si applicano gli indici sintetici di affidabilità fiscale per il medesimo periodo.

Per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2021, gli indici sintetici di affidabilità fiscale, in vigore per il medesimo periodo d’imposta, non si applicano nei confronti dei soggetti che:

– hanno aperto la partita I.V.A. a partire dal 1° gennaio 2019;

– esercitano, in maniera prevalente, le attività economiche di seguito riportate:

14.11.00 Confezione di abbigliamento in pelle e similpelle

14.20.00 Confezione di articoli in pelliccia

47.71.40 Commercio al dettaglio di pellicce e di abbigliamento in pelle

49.31.00 Trasporto terrestre di passeggeri in aree urbane e suburbane

49.32.10 Trasporto con taxi

49.32.20 Trasporto mediante noleggio di autovetture da rimessa con conducente

49.39.01 Gestioni di funicolari, ski-lift e seggiovie se non facenti parte dei sistemi di transito urbano o suburbano

49.39.09 Altre attività di trasporti terrestri di passeggeri nca

59.14.00 Attività di proiezione cinematografica

79.11.00 Attività delle agenzie di viaggio

79.12.00 Attività dei tour operator

79.90.19 Altri servizi di prenotazione e altre attività di assistenza turistica non svolte dalle agenzie di viaggio nca

79.90.20 Attività delle guide e degli accompagnatori turistici

85.52.01 Corsi di danza

90.04.00 Gestione di teatri, sale da concerto e altre strutture artistiche

92.00.02 Gestione di apparecchi che consentono vincite in denaro funzionanti a moneta o a gettone (limitatamente alla raccolta delle giocate per conto del concessionario mediante gli apparecchi per il gioco lecito con vincite in denaro di cui all’art. 110, comma 6 del Testo unico delle leggi di pubblica sicurezza (T.U.L.P.S.), di cui al regio decreto 18 giugno 1931, n. 773, in veste di esercenti o possessori degli apparecchi medesimi)

93.11.10 Gestione di stadi

93.11.20 Gestione di piscine

93.11.30 Gestione di impianti sportivi polivalenti

93.11.90 Gestione di altri impianti sportivi nca

93.13.00 Gestione di palestre

93.19.92 Attività delle guide alpine

93.21.01 Gestione di parchi di divertimento, tematici e acquatici, nei quali sono in genere previsti spettacoli, esibizioni e servizi

93.21.02 Gestione di attrazioni e attività di spettacolo in forma itinerante (giostre) o di attività dello spettacolo viaggiante svolte con attrezzature smontabili, in spazi pubblici e privati

93.29.10 Discoteche, sale da ballo night-club e simili

93.29.30 Gestione di apparecchi che non consentono vincite in denaro funzionanti a moneta o a gettone

93.29.90 Altre attività di intrattenimento e di divertimento nca

94.99.20 Attività di organizzazioni che perseguono fini culturali, ricreativi e la coltivazione di hobby

94.99.90 Attività di altre organizzazioni associative nca

I contribuenti esclusi dall’applicazione degli indici sono comunque tenuti alla comunicazione dei dati economici, contabili e strutturali.

Sono state fornite le risposte ai quesiti sui meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di comunicazione (AGENZIA DELLE ENTRATE – Circolare 13 maggio 2022, n. 12/E)

Documentazione da richiedere al “primo” intermediario

La documentazione da richiedere all’intermediario che per primo ha effettuato la comunicazione, ai fini dell’esonero, consiste nella copia della comunicazione trasmessa alla competente Autorità fiscale secondo le linee guida sopra citate, corredata della ricevuta di presentazione con esito positivo. Al riguardo, occorre ribadire che la causa di esonero di cui trattasi ricorre solamente qualora la comunicazione effettuata da altro intermediario «contenga tutte le informazioni che l’intermediario, che intende far valere l’esonero, avrebbe dovuto fornire secondo le disposizioni dello Stato italiano o disposizioni equivalenti».

Riduzione d’imposta e criterio del vantaggio fiscale principale

Ai fini della determinazione della riduzione potenziale d’imposta occorre porre a confronto gli effetti fiscali in presenza del meccanismo con quelli che si verificherebbero in sua assenza. Ciò determina che il confronto debba essere effettuato con l’ipotesi in cui il meccanismo non sia attuato, non rilevando a tal fine altre operazioni alternative. Pertanto, a titolo esemplificativo, in un’ipotesi di trasferimento di hard-to-value-intangibles, elemento distintivo E.2., l’effetto di potenziale riduzione d’imposta deve essere messo a confronto con l’ipotesi in cui il contribuente non ponga in essere la transazione.

Termini di presentazione

Il termine per la comunicazione del meccanismo transfrontaliero in caso di fornitore di servizi decorre dal giorno seguente a quello in cui è stata fornita, direttamente o attraverso altre persone, assistenza o consulenza ai fini dell’attuazione del meccanismo transfrontaliero soggetto all’obbligo di comunicazione. Pertanto, rileva la circostanza che il mandato fiduciario fosse in essere nel momento in cui è sorto l’obbligo di comunicazione.

Sanzioni in caso di mancata conservazione della documentazione relativa alle attività degli intermediari e dei contribuenti

Nel caso di violazione dell’obbligo di conservazione della documentazione trova applicazione la seguente disposizione: «Chi non tiene o non conserva secondo le prescrizioni le scritture contabili, i documenti e i registri previsti dalle leggi in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto ovvero i libri, i documenti e i registri, la tenuta e la conservazione dei quali è imposta da altre disposizioni della legge tributaria, è punito con la sanzione amministrativa da euro 1.000 a euro 8.000»

Sanzioni in caso di mancata comunicazione al contribuente di una causa di esonero da parte dell’intermediario

Non sono sanzionate le ipotesi in cui l’intermediario non comunichi la causa di esonero ad altri intermediari o, in assenza di questi ultimi, al contribuente interessato; di contro è sanzionabile il contribuente che violi l’obbligo di notifica del meccanismo all’Agenzia delle entrate, in assenza di comunicazioni da parte dell’intermediario.

Obbligo di dichiarazione ai fini reddituali in relazione alla comunicazione del numero di riferimento del meccanismo transfrontaliero

In caso di esonero dall’obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi il contribuente non è tenuto a presentare comunque la dichiarazione al solo fine di comunicare il numero di riferimento del meccanismo transfrontaliero.

Forniti chiarimenti in merito alla possibilità, per i contribuenti interessati, di procedere al cosiddetto “ravvedimento operoso”, in presenza di violazioni derivanti da condotte connotate da “frode” (Agenzia delle entrate – Circolare 12 maggio 2022, n. 11/E).

In particolare, i chiarimenti forniti sono finalizzati a rendere coerenti le diverse disposizioni intervenute, negli ultimi anni, che hanno interessato, da un lato l’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, dall’altro le norme contenute nel decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74.
L’evoluzione normativa e, in particolare, l’inserimento, al comma 2 dell’articolo 13 del d.lgs. n. 74 del 2000, del riferimento esplicito agli articoli 2 e 3 del medesimo decreto ha, in estrema sintesi, disciplinato, nelle ipotesi di estinzione del debito tributario, l’estensione delle cause di non punibilità anche ai reati di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici. Tale previsione conferma la volontà del legislatore di incentivare progressivamente il ricorso al ravvedimento operoso ai fini degli effetti penali, senza alcuna distinzione circa la tipologia di reato tributario contestato.
Il predetto comma 2 dell’articolo 13 del d.lgs. n. 74 del 2000, nonché il comma 2 del successivo articolo 13-bis, nella versione attualmente vigente, legittimano, quindi, l’accesso all’istituto del ravvedimento operoso anche per le condotte dichiarative fraudolente, regolandone le conseguenze penali e precisando le condizioni alle quali tali effetti si realizzano. Disciplinando gli effetti penali prodotti dal ravvedimento – mediante integrale pagamento degli importi dovuti – prima e dopo l’avvio di qualunque attività istruttoria, la norma ammette di fatto la legittimità del ravvedimento stesso anche sotto il profilo sanzionatorio amministrativo. Ciò fermo restando che la legittimità del ravvedimento in ambito amministrativo non soggiace ai limiti posti dalla normativa sanzionatoria penale.
Si pensi, a titolo di esempio, a quanto previsto dall’articolo 13, comma 2, del d.lgs. n. 74 del 2000 (i.e. la «formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali»), che spiega i suoi effetti solo ai fini penali e non anche ai fini del perfezionamento del ravvedimento ai sensi dell’articolo 13 del d.lgs. n. 472 del 1997.
Alla luce delle intervenute modifiche legislative, deve dunque ritenersi superata la preclusione al ravvedimento in presenza di condotte fraudolente come espressa con la circolare n. 180/E del 1998, riconoscendo al contribuente la possibilità di accedere allo strumento del ravvedimento operoso per regolarizzare anche le violazioni fiscali connesse a condotte fraudolente.
In linea con le indicazioni in precedenza rese risultano anche i chiarimenti recentemente forniti nella circolare n. 31/E del 23 dicembre 2020 in tema di crediti di imposta ricerca e sviluppo e di ravvedimento nel caso di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti, violazione cui si applica la sanzione di cui all’articolo 13, comma 5, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.
Nel documento di prassi, in particolare, si è precisato che «Fermo restando che per tale sanzione non è applicabile la definizione agevolata prevista dagli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del decreto legislativo n. 472 del 1997, si rammenta che:
– il contribuente può beneficiare della riduzione delle sanzioni prevista dall’articolo 13 del decreto legislativo n. 472 del 1997 (cd. ravvedimento), anche successivamente alla constatazione della violazione, ma comunque prima che sia stato notificato l’atto di recupero».
Resta fermo che la possibilità di ricorrere al ravvedimento operoso per regolarizzare violazioni fiscali anche connesse a condotte fraudolente:
a) incontra i limiti propri di tale istituto, come individuati negli articoli 13 e 13-bis del d.lgs. n. 472 del 1997 e cioè il rispetto delle regole amministrative previste, a prescindere dalle valutazioni che competono al giudice in sede penale;
b) deve comunque tener conto delle situazioni concretamente in essere e dei relativi riflessi sul quantum della sanzione base. Così, ad esempio, a fronte di un processo verbale dell’autorità competente che constati violazioni legate a condotte fraudolente, sarà possibile il ravvedimento ex articolo 13, comma 1, lettera b-quater), del d.lgs. n. 472. Questo, tuttavia, quale regolarizzazione che avviene dopo la constatazione della violazione, dovrà prendere a riferimento la sanzione determinata applicando a quella per infedele dichiarazione la maggiorazione del cinquanta per cento prevista quando la violazione è realizzata mediante l’utilizzo di fatture o altra documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente (cfr. articoli 1, comma 3 e 5 comma 4-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471);
c) non pregiudica in alcun modo le valutazioni sull’efficacia e gli effetti del ravvedimento amministrativo o su quelli dell’estinzione totale o parziale del debito in ambito penale demandate all’Autorità giudiziaria, rimanendo peraltro fermo l’obbligo per gli Uffici di procedere, al ricorrere dei requisiti legislativamente fissati, alla denuncia della notitia criminis ex articolo 331 c.p.p.

Non è detraibile l’Iva sugli acquisti effettuati per la ristrutturazione di un immobile condotto in locazione dal professionista e adibito a studio professionale (Corte di cassazione – sez. trib. – ordinanza 11 maggio 2022, n. 14853).

La questione verte sull’inerenza delle spese sostenute dal professionista in funzione della ristrutturazione dello studio e a riguardo la Corte di Cassazione ha già avuto modo di chiarire che in materia di Iva, l’inerenza del costo non può essere esclusa in base ad un giudizio di congruità della spesa, salvo che l’Amministrazione finanziaria ne dimostri la macroscopica antieconomicità ed essa rilevi quale indizio dell’assenza di connessione tra costo e l’attività d’impresa.

Benché in campo Iva il giudizio di congruità non esclude il diritto alla detrazione, viceversa lo condiziona qualora l’antieconomicità dell’operazione sia manifesta e macroscopica e dunque esulante dal normale margine di errore di valutazione economica, tanto da assumere rilievo indiziarlo di non verità della fattura o di non inerenza della destinazione del bene o servizio all’utilizzo per operazioni assoggettate ad Iva. In detta ipotesi, spetta al contribuente provare che la prestazione del bene o servizio è reale ed inerente all’attività svolta.

Nel caso di specie, la CTR ha ritenuto fondata la pretesa dell’Erario perché l’ammontare degli esborsi per la ristrutturazione confligge con un canone di economicità che non trova obbiettiva giustificazione in rapporto alla entità elevata dei costi sostenuti. La CTR si è, pertanto, curata di accertare la non inerenza dei beni rispetto all’attività professionale svolta, valorizzando la descrizione delle opere contenuta nel capitolato allegato al contratto di locazione ed evidenziando come le stesse non siano consistite in un semplice adattamento dei locali alle esigenze connessa alla attività professionale del locatario, piuttosto sostanziandosi in una ristrutturazione completa e radicale dell’immobile, comprensiva dei lavori di rimozione e rifacimento del manto di copertura dell’edificio, smantellamento e rimozione degli impianti tecnologici, demolizione e rimozione della pavimentazione interna ed esterna, delle vasche di raccolta e trattamento dei liquami e delle connesse tubazioni.

Dette opere all’evidenza esorbitanti dal mero adattamento implicano il venire meno del requisito della pertinenza della spesa allo svolgimento della libera professione del ricorrente.